武汉科技大学文法与经济学院 董登新教授

原载《中国社会保障》2007第3期

1991年，《国务院关于企业职工养老保险制度改革的决定》首次提出“补充养老保险”的概念，并一直使用到2000年底，国务院发布《关于完善城镇社会保障体系的试点方案》的通知，并首次将企业补充养老保险正式更名为“企业年金”。

2004年5月1日，由劳动和社会保障部制定的《企业年金试行办法》与《企业年金基金管理试行办法》同时生效（下面简称“两法”）。这标志着中国企业年金开始步入法制化的轨道。据2004年9月，国务院发布的《中国的社会保障状况和政策》白皮书称，2003年，已有近700万人参加了企业年金计划。企业年金费用由企业和职工个人共同缴纳，实行基金完全积累，采用个人账户方式进行管理。企业年金基金实行市场化管理和运营。

2004年12月31日，劳动和社会保障部发布《企业年金基金管理机构资格认定暂行办法》，并于2005年3月1日起施行。该办法规定了企业年金基金管理中各类中介机构的准入资格及相应条件。2005年8月1日，劳动和社会保障部发布《关于公布第一批企业年金基金管理机构的通告》，首次公布了经企业年金基金管理机构资格认定专家评审委员会评审，并商中国银监会、中国证监会、中国保监会同意，第一批认定37家企业年金基金管理机构。这标志着中国企业年金市场化运作的大门业已开启。

然而，2006年8——10月期间，被媒体频频曝光的上海社保案（即上海企业年金巨额违规使用案）却牵涉出了中国企业年金管理过程中存在的诸多漏洞。由此可见，我国企业年金目前尚处于刚刚起步阶段，许多法规条款及制度内容还存在空白点和模糊之处，尚有待于进一步完善和规范。

一、计划形式、参与资格与缴费方式

计划形式、参与资格及缴费方式是企业年金计划的最基本构成要素之一。它的设计科学与否，将直接影响到计划的覆盖面及雇员的参与积极性。但在现行“两法”中，只规定了建立企业年金计划必须同时满足如下三个基本条件：（1）依法参加基本养老保险并履行缴费义务；（2）具有相应的经济负担能力；（3）已建立集体协商机制。并指出：计划参与者必须是企业试用期满的职工。这一宽泛的规定，应该说，对于刚刚起步的企业年金来说，是留有很大余地的。

（1）企业年金计划形式可以多样化。从企业规模来看，计划形式应有适用于大中型企业的，也应有适用于小企业的，而且大小有别。例如，在规模上，美国将企业划分为三类：大中型企业、小企业及自雇者。其中，雇员不足100人，但雇员年均报酬收入在5000美元以上的企业才能构建“合格”的小企业年金计划。对于不同类型的企业，就有不同类型的企业年金及优惠政策。

此外，从企业年金计划形式来看，既有货币型年金计划，也有非货币型年金计划（如十分流行的雇员持股计划ESOP），而我国目前只有货币型年金计划。

（2）雇员参与计划的资格应有明确规定。在企业年金计划的参加者资格规定上，我国现行制度只规定“企业年金计划适用于企业试用期满的职工”，但各个企业对职工的年龄资格及工龄资格标准缺乏明确规定。

比方，美国企业规定的有资格加入401（K）计划的最小年龄范围大体为18至21岁，平均为20.6岁，其中，21岁是最流行的最小年龄限制标准。雇员参与401（K）计划的工龄（即在本企业服务时间）一般要求为1个月到3年，大部分雇主要求6个月、9个月或1年，平均要求的服务期限是满10个月。另有最大型计划的调查表明，约1/3允许无等待时限要求，1/2要求一年的等待期，其他的则要求少于1年的等待期。

（3）计划缴费方式可以多样化。目前我国企业年金的缴费方式是按1：1匹配缴费。其实，企业年金缴费还有三种方式：非选择性缴费、选择性缴费及追加缴费。其中，非选择性缴费只是雇主缴、雇员不缴；选择性缴费则是雇主缴费以雇员缴费基础，缴费比例可以经济景气度而调整；追加缴费只是针对50岁以上的大龄职工追加的一种福利性缴费。

此外，缴费也可以是非货币的。例如，在401（K）计划参与者接受的雇主匹配缴费中，约有五成以上是用现金缴费，约一成半是用公司股票缴费，另有近两成则是用现金和公司股票相结合的方式缴费。

二、税收优惠资格及条件

税收优惠是雇主和雇员自愿建立和参加企业年金计划的有效激励机制，但如果税收优惠过度或是税收政策存在漏洞，则必然会造成财政收入大量流失；反之，如果税收优惠欠妥或是不够力度，则无法调动企业年金计划的创建的积极性。因此，税收优惠资格及条件的检测变得重要而十分关键。

（1）企业年金法与所得税法应该统一口径。企业年金法旨在鼓励企业年金的发展，保护受益人的权益，规范企业年金的运作；而税法则应增补一些条款，以规定“合格计划”的标准及认定方式，从而设定企业年金“税收优惠”规范与条件。美国的企业年金管理主要是通过两部立法来进行的，即《雇员退休收入保障法》和《国内税收法》。两法互通，相互完善，将企业年金从设立到终止的各个环节规定得“滴水不漏”、规矩分明。我国目前尚无一部完整的企业年金法，税法也未作出相应的修订，因此，这将是一个有待完善的地方。

（2）企业年金法还应设有非歧视性检测条款。企业年金是否有资格享受税收优惠，是需要通过一定方法检测来认定的。凡是认定合格的计划，才能享受税收好处。这种检测应该是一年一度的。非歧视性检测的主要目的是判断计划的设计是否存在歧视普通雇员的现象，或者是否存在特别优待高收入者的情况。

非歧视性检测主要包括实际延期百分比（ADP）、实际缴费百分比（ACP）、非稳定测试（top-heavy test）三项。在现行“办法”中，还缺乏这一具体规定。这将不利于监测计划设计中可能存在的对低收入者的“歧视”现象。

（3）税收优惠规定及计划最大缴费限额。

现行“两法”规定：企业年金所需费用由企业和职工个人共同缴纳。企业缴费的列支渠道按国家有关规定执行； 职工个人缴费可以由企业从职工个人工资中代扣。

企业缴费每年不超过本企业上年度职工工资总额的1/12。企业和职工个人缴费合计一般不超过本企业上年度职工工资总额的1/6。

在上述规定中，企业缴费从成本中列支，也就是免除了这部分缴费企业所得税，但个人缴费是税前或税后，则无明确规定。按理对个人缴费一般是延期纳税，也就是缴费时不纳税，年老提取时才纳税。

此外，由于税收优惠的条款规定，自然会刺激人们多缴费的欲望，尤其是对于高收入者而言，如果没有收入封顶限额，那更是可能通过多缴费来逃避税收。因此，一般国家的企业年金都规定了雇员年度缴费的最大限额，而且通过指数化调整，每年公布一次。但我国目前的“两法”及相关规定尚无这方面的规范。这是一个亟待解决的问题。

三、计划受益权与计划分配规则

计划受益权与计划分配规则是与受益人息息相关的问题，为切实保护企业年金受益人的合法权宜，必须作出明确规定。

（1）计划受益权。在“两法”中规定：企业缴费应当按照企业年金计划规定比例计算的数额计入职工企业年金个人帐户；职工个人缴费额计入本人企业年金个人帐户。企业年金基金投资运营收益，按净收益率计入企业年金个人帐户。

    其实，这一规定应由法规统一掌握比较妥当。例如，美国《雇员退休收入保障法》明确规定了雇主在企业年金计划受益权的分配比例上，只能从如下两组规定中选择一种（2002年修订后的新规则）：